16 maggio 2018

Spunti di riflessione sulla detassazione dei premi di risultato

di Roberto Lucarini Scarica in PDF

Con la recente circolare n. 5/E/2018, l’Agenzia delle entrate offre, tra altri argomenti, alcune interessanti indicazioni riguardo alla gestione della tassazione sostitutiva agevolata dei premi di risultato; in una parola la detassazione. Valutando, in estrema sintesi, i punti salienti dello specifico istituto fiscale, porremo soprattutto l’attenzione su alcuni spunti offerti dall’Agenzia delle entrate sul piano della sua gestione pratica.

 

La detassazione 2018

Al fine di inquadrare al meglio, seppur schematicamente, l’istituto tributario della tassazione sostitutiva dei premi di risultato, occorre rifarsi alla Legge di Stabilità 2016, a mezzo della quale tale agevolazione è stata introdotta nel nostro ordinamento in via strutturale. In precedenza, ossia a partire dal 2008, la c.d. detassazione dei premi era posta sempre in forma temporanea, più volte prorogata e modificata negli anni.

Non interessa offrire, nel presente intervento, una ricostruzione storica dei fatti, quanto piuttosto delineare le linee principali dell’agevolazione 2018; il tutto, come detto, fornendo una sintesi generale della forma di tale tassazione, essendo di maggior interesse valutare i nuovi spunti offerti sul tema dalla circolare n. 5/E/2018.

Vediamo, pertanto, i tratti salienti della tassazione sostitutiva:

  • applicabilità ai c.d. premi di risultato erogati ai lavoratori dipendenti a seguito della stipula di un apposito accordo di secondo livello, aziendale ovvero territoriale (da depositare entro 30 giorni dalla stipula presso il Ministero del lavoro, sito cliclavoro);
  • vi rientrano le erogazioni effettuate dai datori di lavoro privati, o dalle società di diritto privato partecipate dai Comuni, mentre sono escluse le P.A. (exLgs. 165/2001);
  • sono agevolabili i premi erogati in funzione di incrementi produttività, redditività, qualità, efficienza e innovazione;
  • la detassazione sarà operata per un importo massimo, del premio annuo, pari a 3.000 euro, innalzato a 4.000 euro qualora vi sia il coinvolgimento paritetico dei lavoratori nella gestione aziendale. Su questo punto si deve evidenziare la novità intervenuta a mezzo del D.L. 50/2017; tale norma ha previsto che agli accordi stipulati dal 24 aprile 2017 (entrata in vigore del decreto) sia applicabile, per i casi di coinvolgimento paritetico, una forma di decontribuzione, per datori di lavoro e lavoratori, mentre al contempo è stato riportato a 3.000 euro, anche per tale casistica, il valore massimo soggetto a detassazione. L’agevolazione tributaria sarà applicabile ai dipendenti che nell’anno precedente abbiamo valorizzato un reddito da lavoro non superiore a 80.000 euro. Sul punto è utile notare come, seguendo tale forma reddituale il criterio di cassa, si terrà conto di tutti gli importi a tale titolo erogati nell’annualità precedente a prescindere dalla loro competenza. Fanno parte del reddito calcolabile le dazioni soggette a tassazione ordinaria, così come eventuali premi detassati, con l’esclusione delle erogazioni soggette a tassazione separata. La forma premiale potrà concretizzarsi non solo con erogazione in denaro, ma anche a mezzo di partecipazione agli utili dell’impresa, ovvero con offerta di servizi di welfare, ove previsto dal contratto di secondo livello;
  • sarà applicata sugli importi premiali la tassazione sostitutiva, di Irpef e sue addizionali (regionale e comunale), pari al 10%.

 

Le indicazioni dell’Agenzia delle entrate

L’Agenzia delle entrate ha finalmente emanato una nuova circolare, dopo la precedente n. 28/E/2016, provando a dirimere alcuni dubbi operativi esistenti. Lo ha fatto a mezzo della corposa circolare n. 5/E/2018 non senza generare nel lettore, su taluni temi, preoccupazioni derivanti da un’eccessiva formalizzazione procedurale. Si rilevano, infatti, interpretazioni talora restrittive, che finiranno per non agevolare la concreta applicazione dell’istituto tributario.

La circolare in commento si muove su vari piani in tema di detassazione, spaziando anche verso il mondo del welfare aziendale e della partecipazione dei lavoratori; nel presente intervento andremo tuttavia a verificare soltanto i punti più operativi della tassazione sostitutiva, ovvero alcune sue specificità strutturali.

Per fare questo proviamo a evidenziare, ai fini di una migliore lettura, alcuni punti salienti toccati dell’intervento amministrativo in esame.

 

Sul periodo d’imposta

Una prima quanto generale indicazione, proposta nell’intervento amministrativo in commento, riguarda il riferimento del premio al periodo d’imposta. Trattando del limite annuo massimo detassabile viene rilevato come “tali limiti devono essere calcolati computando tutti i premi percepiti dal dipendente nell’anno, anche se sotto forma di partecipazione agli utili o di benefit detassati, a prescindere dal fatto che siano erogati in base a contratti diversi o da diversi datori di lavoro o che abbiano avuto differenti momenti di maturazione”.

 

Sull’erogazione effettuata da parte di più datori, in situazione di coinvolgimento paritetico dei lavoratori

Viene specificato che, in caso di premi erogati da distinti datori di lavoro, per contratti stipulato ante 24 aprile 2017, essi saranno detassabili per un massimo di 4.000 euro annui, qualora tutti i datori eroganti abbiano effettuato il richiesto coinvolgimento paritetico di lavoratori; in caso contrario, ovvero se uno soltanto dei citati datori non abbia utilizzato tale forma organizzativa, il limite massimo si ferma a 3.000 euro. Si intuisce, sul piano pratico, quanto possa risultare non troppo agevole la gestione di una simile situazione. La via d’uscita, nel caso di mancata informazione e conseguente errata tassazione, viene lasciata al lavoratore in sede dichiarativa.

 

Sulle previsioni contrattuali riguardo ai premi

Come già in parte evidenziato dalla Agenzia delle entrate nella circolare n. 28/E/2016, viene adesso ribadito che “La strutturazione del premio di risultato, che può essere ravvisata nelle previsioni contrattuali che stabiliscono i criteri e le condizioni per l’erogazione del premio ai lavoratori e l’ammontare loro spettante, risponde esclusivamente alle politiche retributive concordate con le organizzazioni sindacali”.

Ciò apre alla possibilità che l’ammontare del premio possa essere graduato anche singolarmente, sulla base del rendimento individuale del lavoratore, fermo restando l’incremento previsto quale obiettivo aziendale dal contratto di secondo livello. La circolare evidenzia, quali esempi plausibili, la gradazione del premio in funzione della retribuzione annua lorda dei lavoratori, ovvero della loro appartenenza a un determinato settore aziendale, oppure in funzione delle assenze avutesi nel periodo oggetto dell’accordo premiale[1].

 

Sul numero degli obiettivi da raggiungere

Viene anche affrontato il particolare tema dell’accordo premiale, che prevede il raggiungimento di diversi obiettivi incrementali, graduando il premio in funzione del conseguimento di uno o più dei predetti traguardi, ovviamente alternativi tra loro.

L’Agenzia delle entrate indica che la detassazione è comunque operabile anche al raggiungimento di uno soltanto degli incrementi previsti, non essendo quindi penalizzante in toto il mancato conseguimento dei rimanenti.

Ciò lascia intendere che nel caso sia richiesto il contemporaneo raggiungimento di tutti gli obiettivi, ai fini dell’erogazione del premio, la detassazione non sarà effettuabile in mancanza anche di una sola defezione.

 

Sul periodo di misurazione

Per quanto concerne il periodo entro il quale effettuare la misurazione degli obiettivi, il riferimento viene posto a quanto previsto ex articolo 2, comma 2, D.M. 25 marzo 2016, atteso che esso viene indicato come “un periodo congruo definito dall’accordo, il cui raggiungimento (degli obiettivi, NdA) sia verificabile in modo obiettivo attraverso il riscontro di indicatori numerici o di altro genere appositamente individuati”.

La precisa definizione del periodo viene offerta dalla circolare n. 5/E/2018 come “l’arco temporale individuato dal contratto al termine del quale deve essere verificato l’incremento di produttività, redditività ecc., costituente il presupposto per l’applicazione del regime agevolato”.

Non importa se esso sia annuo, infrannuale o ultrannuale; ciò che conta è che sia definito il periodo entro il quale effettuare la misurazione oggettiva degli obiettivi richiesti contrattualmente.

Questo un esempio proposto: “Nell’ipotesi in cui il contratto individui come obiettivo aziendale l’ammontare di produzione nel semestre, ai fini dell’applicabilità del regime agevolato al premio maturato in tale periodo, dovranno essere messi a confronto il livello di produzione che l’azienda ha conseguito nel semestre considerato con quello antecedente l’inizio del semestre”.

Ciò che conta è che il confronto sia fatto con un dato precedente e recente (anno su anno precedente, trimestre su trimestre precedente) e non anche su un dato temporalmente più lontano. Il concetto sembra condivisibile; dovendosi ricercare un valore incrementale, pare giusto relazionarsi al periodo immediatamente precedente.

 

Sulla necessità della firma sindacale

Si fa notare come la tassazione sostitutiva sia applicabile a premi che “devono essere erogati in esecuzione dei contratti aziendali o territoriali di cui all’articolo 51 del decreto legislativo 15 giugno 2015, n. 81[2].

Si ricorda che, l’appena citato articolo 51, Codice dei contratti, dispone che: “Salvo diversa previsione, ai fini del presente decreto, per contratti collettivi si intendono i contratti collettivi nazionali, territoriali o aziendali stipulati da associazioni sindacali comparativamente più rappresentative sul piano nazionale e i contratti collettivi aziendali stipulati dalle loro rappresentanze sindacali aziendali ovvero dalla rappresentanza sindacale unitaria”.

Si nota, quindi, la necessità della stipula con intervento delle OO.SS., comparativamente più rappresentative, o loro rappresentanze aziendali (Rsa o Rsu). Non è il caso qui di aprire la questione della rappresentatività comparata, ma è sicuramente un dato da tenere d’occhio in sede di contrattazione premiale.

Viene infine fatto rilevare, nell’intervento amministrativo in commento, come l’azienda, nel caso di mancanza di un contratto territoriale di comparto, possa recepire un altro contratto territoriale vigente di tipo premiale, ritenuto idoneo alla propria realtà produttiva; si indica infatti che “l’azienda potrà adottare il contratto territoriale che ritiene più aderente alla propria realtà, dandone comunicazione ai lavoratori, il quale sarà recepito non solo per la previsione agevolativa, ma anche per la regolamentazione di altri aspetti del rapporto di lavoro”.

 

Sul deposito dei contratti

Si ricorderà che il contratto di secondo livello, stipulato ai fini del premio di risultato, necessita del deposito presso il Ministro del lavoro, da operarsi tramite area riservata sul sito cliclavoro entro 30 giorni dalla stipula dell’accordo[3]. Oltre a indicare che il suddetto termine deve intendersi come ordinatorio, e in effetti un termine di tipo perentorio non si addice al caso, l’Agenzia delle entrate indica che “i premi di risultato risulteranno agevolabili sempreché i contratti aziendali o territoriali al momento della erogazione del premio siano già stati depositati, unitamente alla dichiarazione di conformità del contratto alle previsioni della legge”.

Tale indicazione, peraltro non nuova, pone gli operatori di fronte a un’ulteriore attenzione, di tipo temporale, nell’attuazione della detassazione.

 

Sui risultati nei casi di accordi territoriali o di gruppo d’imprese

Una questione interessante si rileva sul tema specifico di accordi premiali stipulati a livello territoriale (di regola provinciale o regionale) ovvero infragruppo (capogruppo e imprese partecipanti).

L’esordio della circolare n. 5/E/2018, sul tema, lascia già intendere i problemi sottostanti. Viene fatto notare come la disciplina normativa che dispone circa la tassazione sostitutiva intenda agevolare le erogazioni effettuate ai lavoratori delle sole aziende che effettivamente realizzino incrementi di produttività, redditività, qualità, efficienza e innovazione.

Vale la pena, in campo di accordi territoriali, leggere queste righe proposte dall’Agenzia: “se il contratto prevede l’erogazione di premi in base ad incrementi di risultato raggiunti a livello territoriale dalle aziende cui quel contratto territoriale si riferisce, tale condizione non è sufficiente ai fini dell’applicazione del beneficio fiscale, essendo comunque necessario che l’incremento di risultato sia verificabile nei confronti della singola azienda che eroga il premio. La singola azienda, pur essendo tenuta sulla base del contratto ad erogare il premio in quanto il settore ha raggiunto complessivamente un risultato incrementale positivo, non può riconoscere ai dipendenti l’agevolazione fiscale se il proprio risultato non sia incrementativo rispetto all’analogo parametro del periodo precedente”.

Il problema non è da poco, rilevando di fatto una restrizione interpretativa di forte impatto pratico. Nell’ambito di un contratto territoriale di secondo livello di tipo premiale, data la sua libera strutturazione da parte degli stipulanti, potrebbe sussistere una difficile rilevabilità dei risultati a livello di singola impresa. È pur vero, d’altronde, che la ratio normativa tende a premiare, sul piano tributario, il raggiungimento di un certo obiettivo; ragionando solo in termini territoriali, quindi, si correrebbe il rischio di premiare anche aziende, rectius i lavoratori, non virtuosi.

Stesse considerazioni valgono nel caso di accordo premiale di gruppo; l’erogazione del premio potrà essere fiscalmente agevolata solo dopo il controllo del raggiungimento degli obiettivi svolto in ambito di singola impresa partecipante. L’Agenzia delle entrate concede, in questo caso, un’eccezione, laddove “i rapporti di lavoro subordinato siano gestiti, nell’ambito del Gruppo, in maniera unitaria ed uniforme e la contrattazione collettiva, vincolante per tutte le aziende del Gruppo, venga centralizzata in capo ad una sola società (di solito la casa-madre). In tale fattispecie, infatti, sembra potersi ammettere il ricorso ad obiettivi di gruppo fermo restando che, naturalmente, non potrà in alcun caso essere ammessa al raggiungimento di tali obiettivi la partecipazione di società non residenti in Italia”.

 

Su anticipazioni e acconti

La regola generale prevede che la tassazione sostitutiva sia applicata in considerazione del raggiungimento del risultato previsto dall’accordo istitutivo; in caso contrario, ove vi fosse comunque un’erogazione di premio, sia applicherà la tassazione ordinaria. Ciò fa pensare, quindi, a un’erogazione che segue la preventiva verifica del risultato. Fu infatti indicato che, per tale situazione, “Il datore di lavoro se accerta ex post che la retribuzione rientra nei presupposti richiesti per l’agevolazione può applicare l’imposta sostitutiva e recuperare le maggiori ritenute operate con la prima retribuzione utile, senza attendere le operazioni di conguaglio”.

Posto tale paletto, la questione si complica un po’, dovendosi confrontare con situazioni premiali che prevedono erogazioni di acconti o anticipazioni in corso d’anno. Non sono pochi, infatti, gli accordi che, stabilendo obiettivi e relativo premio, vanno a prevedere una o più parziali erogazioni infrannuali in acconto. In tal situazioni l’Agenzia delle entrate concede la possibilità di effettuare ex ante la tassazione agevolata, vincolandola però alla “condizione che sia riscontrabile al momento della relativa erogazione un incremento in linea con l’obiettivo individuato dal contratto”.

Il testo della circolare fornisce subito questo esempio: “Qualora siano previsti più acconti – ad es. il contratto di secondo livello preveda erogazioni trimestrali – ai fini dell’applicazione dell’imposta sostitutiva sarà necessario sommare il risultato registrato nel trimestre di riferimento con quelli registrati nei trimestri precedenti: il regime fiscale agevolato potrà trovare applicazione qualora il risultato complessivo dei trimestri considerati risulti incrementale rispetto al parametro di riferimento individuato dal contratto”.

Il tutto chiarendo che, ove ex post non si registrasse l’incremento richiesto, il datore di lavoro dovrà recuperare la tassazione a differenza (tra ordinaria e agevolata) ed eventualmente ripresentare una nuova Certificazione Unica; ovvero indicare al dipendente di provvedere al versamento della maggiore imposta in sede dichiarativa (modello 730 o Redditi).

Nel caso in cui il lavoratore ponesse comunque in essere l’adempimento dichiarativo, perché obbligato o perché di sua convenienza, quest’ultima opzione sarebbe forse da preferire, dato che eviterebbe rettifiche documentali e invii sostitutivi di CU, che, spesso, creano conseguenti problemi di gestione con l’Agenzia delle entrate.

Stessi problemi anche per il caso in cui, entro la fine delle operazioni di conguaglio fiscale, non sia ancora possibile, per il datore, avere la certa misurazione degli obiettivi. Nel caso le erogazioni premiali già effettuate, e assoggettate a imposta ordinaria, potranno essere ricondotte alla tassazione agevolata dai lavoratori stessi in sede dichiarativa; il datore dovrà quindi emettere una nuova CU che attesti la sussistenza dei presupposti per la detassazione. L’Agenzia delle entrate sostiene che l’invio telematico di tale nuova CU, anche se in ritardo sul termine previsto del 7 marzo, non comporterà irrogazione di sanzioni, stante l’involontarietà dell’azione datoriale. Può essere, ma ciò comporterà con buone probabilità richieste di chiarimenti e qualche problema. In ultima istanza resta la possibilità per il lavoratore di richiedere il rimborso dell’imposta in eccesso – ex articolo 38, D.P.R. 602/1973 – documentando la richiesta a mezzo di certificazione del datore circa la sussistenza dei requisiti agevolativi.

[1] Su quest’ultimo punto si fa notare l’obbligo, ex lege, di computare il periodo di maternità obbligatoria ai fini della determinazione dei premi di produttività, ex articolo 1, comma 183, L. 208/2015.

[2] Ex articolo 1, comma 197, L. 208/2015.

[3] Ex articolo 5, D.M. 25 marzo 2016.

 

Si segnala che l’articolo è tratto da “La circolare di lavoro e previdenza“.

 

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